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加強自然人稅收治理的路徑探析

2020-08-13 | 來源:《國際稅收》2020年7期 | 作者:漆亮亮 王 曄 陳 瑩
時間:2020-08-13   來源:《國際稅收》2020年7期
作者:漆亮亮 王 曄 陳 瑩
  黨的十八屆三中全會以來,黨中央和國務院多次就個人所得稅改革和房地產稅立法指明方向,并明確提出要逐步提高直接稅比重和建立自然人稅收管理體系。2019年1月1日起,新《個人所得稅法》正式實施,我國自然人稅收治理體系建設邁出重要一步。當前全球經濟深受新型冠狀病毒肺炎疫情影響,我國為“助復產促發展”,主要針對企業“減稅費優服務”。在此背景下,加強和完善自然人稅收治理更凸顯其迫切性。
  一、自然人稅收與強化稅收調節
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  自然人是指自然狀態下出生的具有自然生物屬性的人。世界各國(地區)民法均將自然人作為最基本的民事主體。法律上的自然人不僅包括本國公民(具有本國國籍的人),還包括外國公民和無國籍人。我國現行《民法總則》和即將實施的《民法典》均將民事主體分為自然人、法人和非法人組織,其中自然人如果經依法登記從事工商業經營,即為個體工商戶2。在稅收理論和實踐中,通常把自然人納稅人繳納的稅收稱為自然人稅收,而把企業(包括法人和非法人組織)納稅人繳納的稅收稱為企業稅收。根據黨中央相關決定精神,并結合稅收特征屬性和已有相關研究,本文將自然人稅收界定為自然人納稅人繳納的直接稅,即自然人直接稅。由于我國目前尚未開征遺產稅,所以現階段自然人稅收主要體現為個人所得稅、社會保險費(個人繳納部分)和立法推進中的房地產稅(自然人繳納部分)。
 。ǘ┘訌娮匀蝗硕愂罩卫碛欣趶娀愂照{節
  隨著中國特色社會主義進入新時代,我國社會主要矛盾已經轉化為人民日益增長的美好生活需要和不平衡不充分的發展之間的矛盾。在此背景下,強化稅收調節在國家治理層面的重要性進一步加強。黨的十九屆四中全會進一步明確提出,要健全以稅收、社會保障、轉移支付等為主要手段的再分配調節機制。顯然,自然人稅收應擔負起強化稅收調節的重任。理論上而言,所有稅收最終均由自然人實際負擔。強化稅收調節首先要準確衡量自然人的納稅能力。最能反映自然人納稅能力的標志是收入、財產、消費等信息,以此為稅基分別征稅,即形成所得稅、財產稅、貨物和勞務稅。相比具有累退性的間接稅(通常為貨物和勞務稅),自然人繳納的直接稅(通常包括所得稅和財產稅)難以轉嫁稅負,更易實現量能負擔原則,從而具有遏制兩極分化的功效?梢哉f,自然人稅收是一國稅收調節能力強弱的關鍵。
  實踐中要真正實現自然人稅收的調節功能,必須同時滿足三個條件:一是自然人稅收制度完善,具有累進性;二是自然人稅收比重高,為主體稅種;三是自然人稅收征管能力強,納稅人遵從度高,稅制運行不走樣。目前,我國自然人稅收整體調節能力有待加強,有研究顯示,我國再分配調節能力主要來自轉移支付,稅收在再分配中的作用不到10%。故此,筆者認為,應加強自然人稅收治理,以增強稅收的再分配調節作用。
  二、加強自然人稅收治理的時代契機
 。ㄒ唬⿵娀匀蝗硕愂照{節漸成社會共識和全球趨勢
  第一,強化自然人稅收調節漸成社會共識。強化自然人稅收調節,可縮小居民間、區域間和城鄉間的收入差距,有利于促進社會平衡充分發展,解決新時代我國社會主要矛盾。近年來,我國的個人所得稅改革和房地產稅立法均受到全社會的廣泛關注,在很大程度上反映了強化自然人稅收調節的社會呼聲。社會主義核心價值觀培育和當前全球戰“疫”形勢增強,激發了我國公民的社會責任感和愛國情感,有利于進一步凝聚、強化自然人稅收調節的社會共識。
  第二,強化自然人稅收調節已成為全球趨勢。隨著全球普遍出現收入差距擴大趨勢,各國紛紛強化自然人稅收調節。近年來,美、日、德、英等國普遍提高個人所得稅的有關扣除標準或額度,以降低中低收入人群和家庭的稅負;同時不斷加強稅收征管合作,提高自然人涉稅信息透明度,打擊富人階層的國際逃避稅。美國作為西方國家中貧富分化最嚴重的國家,借助《海外賬戶稅收遵從法案》(FATCA)掌握美國公民的海外金融賬戶信息。
 。ǘ┏醪浇ǔ山y一的自然人稅收征管決策和納稅服務平臺
  2018年國稅地稅征管體制改革后,我國稅務機關在金稅三期系統的基礎上,對軟件系統進行集成融合,不斷提高稅收征管系統集成度,推進信息系統的整合優化。在這一過程中,原金稅三期個人所得稅系統升級為自然人稅收管理系統(ITS)。該系統以數據信息共享為基礎,上線后,不僅堵住了原有個人所得稅(尤其是收入類型和來源多樣化的自然人納稅人的個人所得稅)征管的大部分漏洞,還大大增強了對自然人納稅人的納稅服務能力。未來如果實現自然人境內外涉稅信息的充分整合共享,可建成統一的自然人稅收征管決策和納稅服務平臺,從而提升稅收征管服務質效,促進稅收遵從和強化稅收調節。
 。ㄈ┒愂照鞴軈f作大大提升了自然人涉稅信息的透明度
  我國持續穩步推進稅收征管的跨部門合作,大大提升了對高收入高凈值自然人納稅人的稅收征管能力。2017年,國家稅務總局與國家發展改革委簽署了《信用聯動合作框架協議》,本著信息共享、信用互認和獎懲互助的原則,建立信用聯動合作關系。2018年修訂的《個人所得稅法》對相關部門協助稅務機關征管個人所得稅的義務做了明確規定。2019年,國家發展改革委辦公廳和國家稅務總局辦公廳聯合下發《關于加強個人所得稅納稅信用建設的通知》(發改辦財金規〔2019〕860號),要求強化個人所得稅納稅信用協同共治。2020年,住房和城鄉建設部提出了全面采集樓盤信息和實現房屋網簽即時備案的意見,從而推動實現了全國住房信息的全面聯網,基本解決了房地產稅立法征收的主要信息障礙。
  我國不斷加強稅收征管的國際協作,也大大提升了對高收入(尤其是有境內外收入)自然人納稅人的涉稅信息透明度。2013年,我國簽署《多邊稅收征管互助公約》開始稅收情報交換,至今全球已有近百個國家簽署該項公約。2014年,我國與列支敦士登簽署《稅收情報交換協定》,成為我國簽署的第10個稅收情報交換協定。2015年,我國簽署了《金融賬戶涉稅信息自動交換多邊主管當局間協議》,逐步與其他國家(地區)實現金融賬戶涉稅信息自動交換。
 。ㄋ模┬乱淮畔⒖萍紴樽匀蝗硕愂罩卫硖峁┝思夹g支撐
  自然人稅收因納稅人數量多、流動性強、涉稅信息繁雜,因此對涉稅信息數據處理的要求非常高。以大數據和移動互聯為代表的新一代信息科技為自然人稅收治理提供了技術支撐。我國于2018年上線的自然人稅收管理系統(ITS)即基于大數據和云計算等信息科技構建,具有強大的數據歸集、運算和處理能力。大數據技術不僅可以有效識別高收入高凈值自然人納稅人,還可以根據自然人納稅人的收入、消費、財產信息進行精準“畫像”,從而實現分級分類的風險管理。移動互聯則實現了自然人納稅人通過非接觸的掌上方式辦稅,大大降低了自然人稅收的征納成本,并提升了服務水平。大數據、移動互聯、人工智能還有利于為自然人提供精準、高效、智能的稅收服務。未來,區塊鏈和數字貨幣等信息科技的普及和發展,也將為自然人稅收治理的智慧化提供更廣闊的空間。
  三、加強自然人稅收治理面臨的困難和挑戰
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  要加強自然人稅收治理,須有完善的自然人稅收法律制度和體系。一個健全的自然人稅收法律體系通常包括個人所得稅法、房地產稅法和遺產稅法,從而實現對個人取得收入、保有財產和繼承財產的全環節覆蓋!秱人所得稅法》經2018年修訂有較大完善,但強化稅收調節的制度優化空間有限。我國將房地產稅納入立法規劃,但目前尚未明確出臺時間。遺產稅目前還停留在理論研究階段,短期內并無開征的規劃!抖愂照魇展芾矸ā沸抻啿莅戈P注度高,且具有加強自然人稅收征管的導向,但目前尚未提交全國人大常委會審議。此外,我國雖注重自然人稅收立法的公眾參與,但受限于立法形成機制和公眾專業能力,目前公眾參與對稅收立法的實際影響度較低。
 。ǘ┥罨匀蝗硕愂照鞴軈f作方面
  一方面,我國尚未建立完善的行政協助制度體系,有關自然人稅收征管協助的規定除了體現在《稅收征收管理法》中,還散落在《個人所得稅法》等單行稅法中。這些單行稅法只有原則性規定,缺乏配套的操作程序和保障措施,因此存在部門間協助的主動性和積極性欠缺的情況。此外,由于各國(地區)在自然人稅收利益上存在沖突和對立,加之自然人稅收領域的特殊敏感性,導致全球合作打擊自然人國際逃避稅的步履艱難。大多數國家(地區)在簽署《多邊稅收征管互助公約》的過程中,通常會對稅款征收協助作出保留,削弱了該公約的強制力和約束力。
  另一方面,雖然我國很多地方已初步建立了涉稅信息共享機制,但由于不同部門涉稅信息的口徑各異,導致稅務機關難以全面匹配使用第三方自然人涉稅信息。我國通過《金融賬戶涉稅信息自動交換多邊主管當局間協議》獲取的大量信息目前尚未得到全面有效利用,原因之一就在于相關信息與我國自然人納稅人識別號制度未形成有效對接,大量信息無法比對和識別。
 。ㄈ⿷獙ψ匀蝗硕愂諣幾h方面
  一是我國稅務機關面臨的自然人稅收爭議應對壓力增大。自然人有更直接和強烈的“稅痛感”,且爭取涉稅利益的意識和行動力強,容易和稅務機關產生爭議。以2018年為例,當年全國稅務行政訴訟案件中,一審原告為自然人的案件數占比高達49%,遠高于自然人稅收收入額占全國稅收收入總額的比例;且自然人提起稅務行政訴訟的事由多樣,涉及政府信息公開、舉報爭議、征稅行為、稅務處罰等16個方面。在全媒體時代,自然人稅收爭議案件易引發社會關注,進而產生各種社會輿情風險。
  二是我國面臨的國際稅收爭議應對壓力增大。我國個人所得稅采取屬人和屬地相結合的稅收管轄權原則(即混合稅收管轄權原則),雖然有利于強化對高收入(尤其是有境內外收入)自然人納稅人的稅收調節,但易因各國(地區)在認定稅收居民身份和收入來源地等方面的差異,引發國際稅收爭議。當前,數字經濟迅猛發展,進一步加大了各國(地區)在認定稅收居民身份和收入來源地等方面的分歧和差異。如果我國未來開征遺產稅,也有可能面臨同樣的問題。
 。ㄋ模┴斦\行和分稅制方面
  因個人所得稅通常采取累進稅率,雖具有自動穩定器功能,但受經濟影響導致的稅收收入波動幅度更大,呈現出較大的收入彈性特征。在經濟增速降檔或下行的情況下,自然人稅收比重較高的稅制結構會有明顯的財政收入抑制現象。要強化自然人稅收調節,就要提高自然人稅收比重,所以有可能加大我國稅收收入波動幅度,從而影響財政收入的穩定性。
  筆者認為,從強化稅收調節的理論和實踐來看,個人所得稅更適合作為中央稅。隨著我國自然人稅收的制度完善及其比重提高,個人所得稅具備由共享稅轉變為中央稅的可能性。房地產稅立法無疑將推動地方稅體系建設,從而對地方稅收收入產生重大影響。如果我國未來開征遺產稅,也將面臨著收入在中央和地方間選擇或劃分的問題。
  四、加強自然人稅收治理的策略建議
 。ㄒ唬┩七M自然人稅收治理的觀念塑造
  雖然自然人稅收改革與治理是隨經濟發展而自然演變的過程,但我們不能否認稅收改革與治理的可塑性,不能否認自然人稅收改革與治理是改革決策者、政策設計者、稅務機構和社會公眾共同參與的稅收治理演變過程。因此,加強自然人稅收治理,首要的是推進社會價值觀念的塑造。
  對改革決策者和政策設計者而言,必須兼具勇氣和智慧,才能突破自然人稅收治理的一些制度性梗阻,如《稅收征收管理法》修訂中的法律沖突和瓶頸突破等。對稅務機關而言,應順應納稅人類型的變化和征管方式的轉型,不斷推進依法治稅和服務型稅務機關建設。對社會民眾而言,需要不斷加強社會主義道德建設、公民教育和稅法教育,縮小和彌合社會價值觀念分歧和撕裂,真正形成強化自然人稅收治理的社會共識。
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  第一,完善自然人涉稅法律體系。首先,不斷完善自然人稅法體系。為強化稅收調節作用的發揮,《個人所得稅法》應在2018年修訂的基礎上,進一步完善,如:允許夫妻聯合(或家庭)申報、細化專項附加扣除、完善退(棄)籍清稅規則、建立綜合所得模式等。房地產稅可在統籌考慮房地產建設、保有和交易環節稅費的基礎上,加快立法進程,以強化個人住房保有環節的稅收調節。遺產稅在當前立法條件尚不具備的情況下,可先對房地產繼承行為征收契稅,以適當彌補自然人財產繼承環節的稅收調節缺失12。其次,不斷完善自然人稅收立法的公眾參與機制。自然人稅收立法涉及每個人的切身利益,應廣泛吸納社會公眾的合理建議,提高立法水平,并充分體現“以人民為中心”的思想。為此,自然人稅收立法應根據我國《立法法》的規定,在總結《個人所得稅法》修訂經驗的基礎上,借助房地產稅立法契機,完善公眾參與機制。
  第二,強化自然人合法稅收權益的保障。一是有效保障自然人涉稅信息隱私。在建立自然人涉稅信息共享機制時,依法保護自然人涉稅信息隱私,確保相關信息的依法合規使用。二是適當調整稅收行政訴訟的納稅前置規定。建議在繳納一定比例(如20%)的稅款或提供相應擔保后,即可提起訴訟。三是滿足自然人的稅收救濟需求。成立或組建自然人稅收權益保護組織,規范和扶持稅務律師行業發展。同時,加強自然人涉稅案件審判隊伍專業化建設,由相對固定的審判人員、合議庭審理涉稅案件。四是規范檢舉自然人涉稅違法行為的權利。在保障檢舉自然人涉稅違法行為權利的同時,依法規范檢舉秩序,避免出現濫用檢舉權利而惡意損害他人合法利益的行為。
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  第一,完善自然人稅收征管方式。首先,建設全國統一的自然人涉稅信息共享平臺,實現自然人涉稅數據跨區域、跨部門的互聯互通;建立稅收信息融合的基礎性制度,逐步實現稅源信息共享和口徑匹配。其次,完善自然人稅收征管系統,依托現有的自然人稅收管理系統(ITS),基于自然人納稅人識別號和不動產統一登記制度,實現自然人納稅人的收入和財產(主要是房地產)信息系統互聯互通,有效服務于自然人稅收征管決策。再次,基于大數據技術的精準識別和畫像,對自然人納稅人按收入和資產實行分級分類管理;重點對高收入高凈值自然人納稅人進行稅收風險分析,區分不同風險等級,采取差別化應對措施。
  第二,優化自然人納稅服務。首先,充分利用移動遠程APP、人工智能等現代信息技術,為自然人納稅人辦稅提供遠程(非接觸)、即時、智能、友好的納稅服務體驗;利用大數據技術對自然人納稅人的畫像,提供精準智能的稅法宣傳和政策推送等服務。其次,在稅務機關不斷優化納稅服務的同時,扶持涉稅專業服務社會組織發展,規范和發揮其在自然人稅收代理服務中的積極作用;充分利用和發揮社會各界的財稅人才資源,組建自然人稅收服務志愿隊,提供公益的稅法教育和政策輔導。
  第三,優化自然人稅收管理的資源配置。首先,順應信息科技發展和數字經濟發展對自然人稅收帶來的機遇和挑戰,著力培養在信息技術、涉稅法律和國際稅收方面的自然人稅收管理和服務人才。其次,適應自然人稅收比重提高和治理能力提升的需求,向自然人稅收管理部門傾斜資源,尤其加強和充實自然人稅收的信息、征管、服務、法規和國際稅收等部門的力量;對于自然人稅收稅源規模較小的地區,可按照集約化征管的要求,適度整合征管力量。
 。ㄋ模┥罨匀蝗硕愂罩卫淼膮f同合作
  第一,強化自然人涉稅信息的共享。充分掌握自然人涉稅信息是加強自然人稅收治理的前提和基礎。建議以《稅收征收管理法》修訂為契機,完善自然人涉稅信息充分共享機制,并依托未來建設的全國統一涉稅信息共享平臺,使稅務機關充分獲取社會經濟生活中的自然人涉稅信息,尤其是網絡交易平臺信息和金融機構信息。同時,深化自然人稅收治理的國際合作,加強稅收征管互助,進一步拓展自然人涉稅信息交換的范圍和內容。
  第二,完善自然人納稅信用聯合獎懲機制。建立自然人納稅信用記錄和失信行為認定機制,推動納稅信用和其他社會信用的聯動管理,充分發揮自然人納稅信用在個人社會信用體系中的基礎性作用。完善守信聯合激勵和失信聯合懲戒機制,對守信自然人納稅人提供更多便利和機會,鼓勵相關部門在頒發榮譽證書、嘉獎和表彰時,將其作為參考因素予以考慮;對嚴重失信的自然人納稅人,則向全國信用信息共享平臺推送相關信息,并建立信用信息數據動態更新機制,依法依規實施聯合懲戒。
  第三,推進自然人稅收管理的社會協助。完善稅收行政協助制度和機制,擴大相關部門和機構協助稅務機關的范圍和領域,支持相關部門和機構采取代征代扣、納稅前置等方式,協助管理自然人稅收。鼓勵社會組織和個人共同參與自然人稅收治理,適當提高涉稅違法舉報的獎勵水平。
 。ㄎ澹┩七M自然人稅收治理的價值共享
  第一,推進自然人稅收治理中的信息價值共享。在加強自然人稅收治理的過程中,大量的自然人涉稅信息將向稅務機關集中,有必要依法建立健全稅務機關自然人稅收信息對外提供機制,強化社會管理和優化公共服務。同時,發揮自然人稅收大數據優勢,加強數據的增值應用,服務經濟社會管理和宏觀決策,助推國家治理能力現代化。
  第二,推進自然人稅收治理中的調節價值共享。加強自然人稅收治理,有利于促進社會分配公平,營造良好社會風氣。自然人稅收比重的提高,將逐步促進我國稅制結構轉型,有利于同步減輕企業稅收負擔,從而優化營商環境、促進就業和經濟發展,實現自然人稅收治理與社會經濟發展的良性互動和循環。此外,提高自然人稅收比重,有利于推進分稅制改革,保障基本公共服務資金需求,促進民生改善、財力協調和區域均衡。
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